ALLEGATO
Schema di decreto legislativo recante revisione del regime impositivo dei redditi. Atto n. 218.
PARERE APPROVATO DALLA COMMISSIONE
La VI Commissione (Finanze),
esaminato lo schema di decreto legislativo recante revisione del regime impositivo dei redditi;
considerato che lo schema di decreto intende attuare la legge delega per la riforma fiscale n. 111 del 2023, con particolare riferimento all'articolo 5, nella parte in cui lo stesso reca principi e criteri direttivi in materia di:
a) reddito agrario, attuati con gli articoli 1 e 2 del presente schema di decreto legislativo;
b) reddito da lavoro dipendente, attuati con gli articoli 3 e 4 del presente schema di decreto;
c) di reddito da lavoro autonomo, attuati con gli articoli 5 e 6 del presente schema di decreto;
d) di redditi diversi, attuati con l'articolo 7 del presente schema di decreto;
considerato, altresì, con riguardo al reddito d'impresa, che gli articoli da 8 a 13 dello schema di decreto legislativo in esame danno attuazione all'articolo 6 della predetta legge delega n. 111 del 2023, con specifico riferimento all'esigenza di avvicinamento delle disposizioni civilistiche e fiscali, al fine di ridurre le ipotesi di cosiddetto doppio binario normativo;
preso atto, in particolare, che gli articoli da 10 a 12 si propongono di razionalizzare e semplificare i regimi di riallineamento dei valori fiscali a quelli contabili, al fine di delineare una disciplina omogenea, dal momento che il quadro normativo attuale è particolarmente articolato e complesso e genera incertezze interpretative e discrasie;
rilevato che gli articoli da 15 a 18 dello schema in esame attuano l'articolo 9 della legge delega e dettano disposizioni, rispettivamente, in materia di riporto delle perdite fiscali a seguito di operazioni di riorganizzazione aziendale (articolo 15), di trattamento fiscale applicabile in caso di scissione societaria mediante scorporo (articolo 16), di regime fiscale dei conferimenti (articolo 17) e di liquidazione ordinaria (articolo 18),
esprime
PARERE FAVOREVOLE
con le seguenti osservazioni:
a) valuti il Governo, sotto un profilo di carattere generale, l'opportunità di rivedere nel suo complesso il testo in analisi, al fine di:
1. semplificarlo e renderlo di più facile lettura ed applicazione, rinviando la disciplina degli aspetti di maggiore dettaglio a fonti normative secondarie;
2. esaminare la decorrenza delle disposizioni ivi contenute in modo da tener conto della data effettiva di entrata in vigore del provvedimento in esame;
valuti il Governo altresì l'opportunità di:
b) con riferimento all'articolo 3, che attua la revisione della disciplina sulla tassazione dei redditi di lavoro dipendente, al comma 1, lettera b), numero 1, sopprimere il punto 1.3), al fine di mantenere vigente la lettera i-bis) dell'articolo 51, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in materia di detassazione delle quote di retribuzione Pag. 135erogate al lavoratore dipendente derivanti dalla rinuncia all'accredito contributivo presso l'INPS, così da garantire il coordinamento con il disegno di legge di bilancio per l'anno 2025 che, all'articolo 23, richiama appunto la lettera i-bis) dell'articolo 51, comma 2, del TUIR;
c) con riferimento all'articolo 5, che attua la revisione della disciplina dei redditi di lavoro autonomo:
1) al comma 1, lettera b) capoverso articolo 54-sexies, prevedere, al comma 3, in materia di quote di ammortamento dei beni immateriali, un periodo di ammortamento dei costi di acquisizione della clientela e degli altri elementi immateriali non superiore a 5 anni, rivedendone, altresì, l'entrata in vigore;
2) al comma 1, lettera d), che introduce il nuovo articolo 177-bis del TUIR, in materia di neutralità fiscale delle operazioni di aggregazione e riorganizzazione degli studi professionali, prevedere una revisione generale della predetta disposizione e, in particolare, al:
comma 1 del nuovo articolo 177-bis, specificare che il complesso dei beni e delle passività conferite in una società tra professionisti deve caratterizzarsi per il fatto di essere un insieme definito di beni «organizzati»;
comma 2 del nuovo articolo 177-bis, rimodulare la lettera c), valutandone anche l'eventuale soppressione qualora la fattispecie, ivi disciplinata, che appare di rara frequenza, possa considerarsi già inclusa nella previsione di cui alla successiva lettera d);
3) al comma 2, recante modifiche alla disciplina IVA per le operazioni straordinarie, precisare che il regime di esclusione IVA previsto per le operazioni straordinarie di cui all'articolo 177-bis del TUIR opera anche in caso di cessione avente a oggetto lo studio del professionista, considerato come insieme di beni organizzati, comprensivo non solo dei beni strumentali, ma anche, ad esempio, del portafoglio clienti;
4) al comma 3, recante modifiche in materia di imposta di registro per le operazioni straordinarie, chiarire che le disposizioni dell'articolo 4 della Tariffa, parte prima, del decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, in materia di operazioni straordinarie, si applicano anche alle operazioni straordinarie riguardanti gli enti diversi dalle società aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività artistiche o professionali;
d) con riferimento all'articolo 10, che disciplina le fattispecie che determinano l'emersione delle divergenze tra valori contabili e fiscali e il regime transitorio per le operazioni pregresse – regime che si attiva al verificarsi di una delle fattispecie espressamente individuate al comma 1 – e che identifica le diverse tipologie di divergenze tra i valori contabili e quelli fiscali:
1) modificare il comma 6, al fine di chiarire la nozione di divergenze «preesistenti», in relazione alle divergenze riguardanti fenomeni meramente valutativi, precisando la possibilità di allineare il valore contabile al precedente valore fiscalmente riconosciuto;
2) al comma 7, ridefinire la nozione di divergenze strutturali chiarendone la differenza rispetto a quelle riallineabili;
e) relativamente all'articolo 11, riferito alle modalità con le quali si può procedere al riallineamento ed esercitare le relative opzioni in dichiarazione, nonché al momento in cui sono riconosciuti i valori fiscali riallineati previo pagamento delle imposte sostitutive:
1) definire l'ambito oggettivo di applicazione della disposizione, sia in ipotesi di applicazione del metodo a saldo globale che per quello per singole fattispecie, precisando che le divergenze riallineabili sono quelle emerse nel periodo d'imposta in cui sono realizzate le operazioni di cui al comma 1 dell'articolo 10;
2) in particolare, al comma 1, ultimo periodo, rimodulare il periodo di tempo in cui si rende deducibile il saldo algebrico negativo delle divergenze riallineate, in ipotesi di opzione per il cosiddetto metodo a saldo globale, parametrandolo alla più lunga Pag. 136durata delle operazioni riallineabili, fermo restando il limite minimo dei 10 anni;
3) al comma 2, escludere dalle divergenze riallineabili con il metodo delle singole fattispecie quelle riguardanti attivi di impresa per i quali, al termine del periodo di imposta, i valori contabili e fiscali comunque coincidono per effetto delle disposizioni del TUIR;
4) al medesimo comma 2, aggiungere un periodo per chiarire che per «maggiorazioni» si intende anche la differenza rispetto alle aliquote previste dal decreto legislativo n. 446 del 1997, istitutivo dell'imposta regionale sulle attività produttive, previste per le imprese industriali;
f) con riguardo all'articolo 12, che rimodula il regime di riallineamento contenuto nell'articolo 176, comma 2-ter, del TUIR per renderlo omogeneo con le regole contenute negli articoli 10 e 11 per le fattispecie ivi indicate:
1) inserire nuovamente una recapture rule che disattivi gli effetti del riallineamento in caso di realizzo dei beni anteriormente al terzo periodo d'imposta successivo a quello dell'opzione, al fine di ridurre le possibilità di arbitraggio tra la tassazione ordinaria e l'imposta sostitutiva in ipotesi di cessione dei beni riallineati nel periodo di sorveglianza;
2) chiarire, coerentemente con quanto osservato in relazione all'articolo 11, che per «maggiorazioni» si intende anche la differenza rispetto alle aliquote previste dal decreto legislativo n. 446 del 1997, istitutivo dell'imposta regionale sulle attività produttive, previste per le imprese industriali;
g) con riferimento all'articolo 13, che regola l'entrata in vigore di alcuni degli articoli dello schema di decreto:
1) precisare che la disposizione di cui all'articolo 9, comma 1, lettera a) non si applica ai contributi in conto capitale incassati nel periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2023, con la conseguenza che restano invariate le rateizzazioni già avviate;
2) con riferimento all'articolo 9, comma 1, lettera d), precisare che per i crediti e debiti in valuta già iscritti in bilancio i valori fiscali e contabili devono coincidere, concorrendo le divergenze alla formazione della base imponibile del periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023;
3) integrare l'elenco delle disposizioni abrogate con l'entrata in vigore del nuovo regime del riallineamento, al fine di:
a) tenere conto dell'eliminazione della facoltà di esercitare le opzioni riguardanti il mantenimento di regole fiscali diverse da quelle contabili per il magazzino e le commesse, gestire il riassorbimento delle relative divergenze ripartendo l'ammontare in cinque esercizi;
b) chiarire che non è consentito l'accesso al riallineamento degli avviamenti iscritti nel consolidato e inclusi nel valore delle partecipazioni di controllo, per le operazioni effettuate a far data dal 1° gennaio 2024;
c) abrogare l'opzione per il riallineamento delle divergenze relative all'utilizzo del cosiddetto quadro EC;
4) inserire una disposizione volta a consentire, ai soggetti che possono esercitare l'opzione per il riallineamento di cui all'articolo 176, comma 2-ter del TUIR, per i quali si riduce la tempistica di esercizio della stessa (da due periodi d'imposta a uno), la presentazione di una dichiarazione integrativa entro 30 giorni dall'entrata in vigore del presente decreto legislativo;
5) valutare la possibilità di una revisione della data di entrata in vigore delle disposizioni di cui all'articolo 13, comma 3;
h) all'articolo 15, che novella alcuni articoli del TUIR, definendo una nuova disciplina del riporto delle perdite fiscali:
1) rinviare a una fonte normativa di secondo livello (un regolamento o un decreto del Ministro), le modalità applicative della predetta disciplina con riferimento alle operazioni di riorganizzazione infragruppo (incluse le ipotesi di trasferimento mediante operazioni su partecipazioni, nonchéPag. 137 i conferimenti d'azienda), con particolare riferimento al perimetro del gruppo, alle modalità di circolazione e di utilizzo delle perdite fiscali, all'anzianità di permanenza nel gruppo al fine di evitare comportamenti elusivi. A tal fine, sostituire le disposizioni attualmente contenute nei capoversi 3-bis e 7-ter dell'articolo 15, indicando i criteri direttivi cui dovrà attenersi il provvedimento attuativo;
2) nel comma 1, lettera a) capoverso 3 sostituire la locuzione «maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto» con la locuzione «partecipazioni complessivamente rappresentative della maggioranza dei diritti di voto» al fine di tener conto della nuova disciplina del voto plurimo/maggiorato;
3) precisare le nozioni di:
a) periodo d'imposta di riferimento per l'individuazione delle perdite, in modo da tenere conto che lo stesso può essere inferiore o superiore ai 12 mesi;
b) bilancio cui occorre fare riferimento per la verifica dei test di vitalità, chiarendo che il bilancio da considerare per la verifica dei suddetti test, nonché per il test di patrimonio netto e per l'individuazione delle perdite soggette ai test, è sempre lo stesso;
c) valore economico del patrimonio netto, da determinare come valore contabile dello stesso, al netto degli effetti di eventuali conferimenti o versamenti effettuati in precedenza;
4) relativamente alle perdite definitive di cui al comma 1, lettera d), sopprimere le disposizioni ivi previste, in quanto l'adeguamento alla giurisprudenza della Corte di Giustizia sarebbe circoscritto solo a ipotesi in cui le perdite definitive del soggetto estero siano computate in diminuzione del soggetto risultante dalla fusione o incorporante;
i) con riguardo all'articolo 16, che introduce la disciplina fiscale del nuovo istituto della scissione per scorporo di cui all'articolo 2506.1 del codice civile, aggiungendo i commi 15-ter, 15-quater e 15-quinquies, all'articolo 173 del TUIR:
1) espungere la previsione contenuta alla lettera e) del capoverso 15-ter, riferita esclusivamente alla scissione per scorporo e traslarla nel comma 4 dell'articolo 173 del TUIR, applicabile alle scissioni tradizionali e, per richiamo, a quelle per scorporo, al fine di chiarire che in tutte le operazioni di scissione tra le posizioni soggettive oggetto di ripartizione proporzionale sulla base dei patrimoni della scissa e della beneficiaria non rientrano i crediti d'imposta, di natura diversa da quella agevolativa, chiesti a rimborso, né le eccedenze delle stesse imposte utilizzabili in compensazione;
2) modificare il capoverso 15-ter, lettera d), numero 2), per uniformare la disciplina in argomento a quella del conferimento di partecipazioni in regime di neutralità fiscale quando la scissione per scorporo ha ad oggetto partecipazioni aventi i requisiti per la PEX;
3) chiarire, alla lettera e) del capoverso 15-ter, che il patrimonio netto deve essere determinato alla data di efficacia dell'operazione straordinaria in esame;
4) modificare la lettera g) del capoverso 15-ter, relativa all'ipotesi di scissione con scorporo di una stabile organizzazione italiana, chiarendo che deve essere circoscritta ai soli casi in cui la scissa è residente in un Paese UE/SEE;
5) sopprimere il capoverso 15-quater in materia di scissioni con scorporo in società beneficiarie preesistenti, in modo da allineare il regime in argomento alle disposizioni del codice civile;
6) modificare il comma 2 sulla decorrenza delle disposizioni di cui al comma 1, salvaguardando le operazioni effettuate nel periodo d'imposta in corso al 2023;
j) con riferimento all'articolo 17, che reca la sistematizzazione e razionalizzazione della disciplina dei conferimenti di azienda e di partecipazione:
1) ai sensi del comma 1, lettera a) e lettera c), n. 2, chiarire le modalità di determinazionePag. 138 del componente negativo deducibile per i conferimenti minusvalenti, con particolare riferimento alla differenza fra valore normale e valore fiscalmente riconosciuto;
2) intervenire sulla disciplina fiscale degli scambi intra Unione europea di cui all'articolo 178 del TUIR, prevedendo il regime in «realizzo controllato» anche nel caso in cui le partecipazioni conferite riguardino società residenti nello stesso Stato membro, diverso dall'Italia, di residenza della conferitaria;
k) relativamente all'articolo 18, che introduce modifiche alla disciplina della liquidazione:
1) chiarire al comma 2 del nuovo articolo 182 che, nel caso di chiusura della liquidazione in perdita, si applicano sempre le disposizioni di cui all'articolo 8 del TUIR;
2) inserire una disposizione per chiarire che il biennio di riferimento per la determinazione dell'aliquota IRPEF a tassazione separata di cui all'articolo 182, comma 2, lettera b), laddove si verifichino i presupposti, è sempre quello anteriore all'anno in cui è iniziata la liquidazione, a prescindere dal momento in cui i redditi sono conseguiti o imputati ai soci;
3) modificare il comma 2 dell'articolo 182 per chiarire che la nuova disciplina si applica alle liquidazioni aventi inizio successivamente alla data di entrata in vigore del decreto legislativo in oggetto;
l) modificare gli articoli 155 e seguenti del TUIR al fine di accogliere le richieste della Commissione europea nell'ambito del procedimento istruttorio volto all'adozione della decisione di autorizzazione, ai sensi dell'articolo 108 del Trattato sul funzionamento dell'Unione europea (TFUE), della proroga del regime dell'imposta sul tonnellaggio (cosiddetto tonnage tax). In particolare, tra le richieste della Commissione di cui sopra, si segnalano:
1) precisare che le attività accessorie ammissibili al regime de quo non possono superare il 50 per cento dei ricavi complessivi per ciascuna nave e che, fermo restando il predetto limite, i trasporti terrestri immediatamente antecedenti o successivi a quello marittimo possono essere inclusi nell'imponibile forfetario soltanto se venduti insieme alla prestazione di trasporto principale, prevedendo inoltre espressamente l'esclusione del trasporto terrestre di container dall'ambito di applicazione del regime del tonnellaggio;
2) eliminare le disposizioni che consentono di escludere ai fini della determinazione dell'imponibile forfetario i giorni di non operatività di una nave e quelli nei quali la stessa è in disarmo temporaneo o di dedurre dal predetto imponibile le eventuali perdite fiscali determinate analiticamente in relazione ad attività non incluse nel regime di imposta sul tonnellaggio;
m) nell'ambito della disciplina delle società di comodo, prevedere l'attuazione dell'articolo 9, comma 1, lettera b), della legge n. 111 del 2023, rideterminando le aliquote delle categorie di beni la cui redditività presunta non risulta in linea con i valori medi di mercato (ad esempio, partecipazioni e immobili), valutando anche l'introduzione di un meccanismo di revisione periodica, ovvero, in alternativa, razionalizzare la disciplina in esame con un intervento mirato al contrasto del mero godimento dei beni messi a disposizione dei soci e dei loro familiari gratuitamente o a fronte di un corrispettivo inferiore al valore normale.