Riconoscimento della detrazione delle spese per interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici mediante attribuzione di certificati di credito fiscale

9 luglio 2014
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La proposta in esame istituisce e disciplina i cosiddetti Come funzionano i certificati di credito fiscalecertificati di credito fiscale (CCF), al fine di consentire ai contribuenti di fruire delle agevolazioni tributarie per le ristrutturazioni edilizie previste dall'articolo 16-bis del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) con modalità alternative al vigente meccanismo della detrazione.

In estrema sintesi, per effetto della proposta in esame, il contribuente che intenda effettuare lavori di ristrutturazione edilizia agevolati potrebbe scegliere se usufruire della detrazione secondo le norme vigenti (ai sensi dell’articolo 16-bis del TUIR), e cioè pagando interamente al committente l’importo pattuito con modalità tracciabili ed usufruendo dell’agevolazione solo dopo il pagamento delle somme, in dieci quote annuali, ovvero se effettuare il pagamento in parte con bonifico bancario e, in parte, con un apposito titolo denominato certificato di credito fiscale (emesso per ciascuna fattura relativa ai lavori da eseguire). Tale titolo verrebbe emesso dall’Agenzia delle Entrate e “girato” all’impresa che realizzi i lavori. L’impresa potrà dunque scontare il certificato presso una banca o un istituto di credito; quest’ultima potrà scegliere se far circolare il titolo sul mercato interbancario ovvero ottenerne la liquidazione presso l’Agenzia delle Entrate.

L’articolo 1 intende inserire i commi da 8-bis a 8-novies all’articolo 16-bis del Testo unico delle imposte sui redditi - TUIR (D.P.R. n. 917 del 1986), che disciplina le Le vigenti agevolazioni per le ristrutturazioni edilizieagevolazioni IRPEF per le ristrutturazioni edilizie.

Il comma 8-bis consentirebbe di usufruire delle richiamate agevolazioni fiscali per ristrutturazioni edilizie, in alternativa al meccanismo della detrazione, anche mediante Emissione dei CCFattribuzione di un certificato di credito fiscale rappresentativo dell'incentivo finanziario, emesso dall’Agenzia dell’Entrate all’atto dell’esercizio di apposita opzione da parte del contribuente (comma 8-ter). Detta opzione è irrevocabile.

Il comma 8-ter prevede che le modalità e i termini di esercizio dell’opzione siano stabiliti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze; a tale decreto, da emanare entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore della disposizione in esame, si affida il compito di determinare le modalità telematiche per l’esercizio dell'opzione e per l’emissione del certificato, nonché l’annotazione dei successivi trasferimenti di proprietà sul titolo stesso e in un apposito registro, tenuto dall'Agenzia delle entrate, che dovrà provvedere a istituirlo entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore del provvedimento in esame.

Ai sensi del successivo comma 8-quater, il beneficiario dell'agevolazione fiscale che ha esercitato l'opzione per l’emissione dei CCF dovrà richiedere un certificato di credito fiscale per ciascuna delle fatture emesse dai soggetti che hanno eseguito le opere incentivate. Nell'istanza di cartolarizzazione, il beneficiario è tenuto a dichiarare il titolo del possesso e i dati catastali dell'immobile oggetto degli interventi, specificandone il tipo, l'ammontare delle spese sostenute ed effettivamente rimaste a proprio carico nonché gli estremi di versamento della somma pagata mediante bonifico bancario.

La ritenuta del 4 per cento sui bonifici, sopra richiamata, troverebbe dunque applicazione solo sulla parte del corrispettivo pagato mediante bonifico bancario.

Il comma 8-quinquies reca specifiche disposizioni per l’emissione dei certificati in relazione ad interventi effettuati sulle Le regole per ristrutturazioni di parti comuni degli edificiparti comuni dell'edificio.

Fermo restando che la detrazione d'imposta spetta al singolo condomino nel limite della quota al medesimo imputabile, si stabilisce che ove l'assemblea condominiale deliberi all'unanimità, l'amministratore (ovvero, in sua assenza, il soggetto da essa delegato), richiede, con riferimento a ciascuna fattura, un certificato di credito fiscale di ammontare pari alla somma delle detrazioni spettanti ai singoli condòmini.

Ai sensi del comma 8-sexies il certificato di credito fiscale dovrà essere emesso a nome del titolare del diritto al beneficio tributario e da questi trasferito esclusivamente al soggetto che ha eseguito l'opera o la prestazione cui si riferisce la fattura, unita all'istanza di cartolarizzazione.

Si prevede esplicitamente che il trasferimento del titolo riduce parzialmente l'obbligazione di pagamento del corrispettivo convenuto per l'esecuzione delle opere o delle prestazioni.

L’esercizio dell’opzione per l’emissione di CCF - in luogo della detrazione – consentirebbe di effettuare i pagamenti dei corrispettivi in parte mediante bonifico bancario e in parte mediante i certificati medesimi. Di fatto, dunque, esercitando l’opzione prevista dalle disposizioni in esame, il contribuente ottiene un finanziamento da parte dell’Erario per l’esecuzione dei lavori di ristrutturazione, sotto forma di certificati di credito fiscale.

Al riguardo, occorrerebbe valutare l'opportunità di predisporre un sistema di verifiche e controlli preventivi, ovvero modificare i meccanismi di emissione dei titoli, al fine di prevenire condotte fraudolente o di azzardo morale: il meccanismo, così configurato, non sembra infatti escludere la possibilità di un utilizzo indebito dei CCF al fine di ottenere illecitamente finanziamenti dall’erario.

Per quanto riguarda il Trasferimento dei CCF all'impresa che esegue i lavori...trasferimento dei certificati di credito fiscale in favore dell’impresa che esegue i lavori, viene stabilito uno specifico limite: tale trasferimento è consentito, in relazione a ciascun soggetto esecutore e in relazione ciascun anno di imposta (sotto il profilo della formulazione della norma sembrerebbe più corretto riferirsi al “periodo d’imposta”, per i soggetti il cui anno di esercizio non corrisponde con l’anno solare), fino a concorrenza dell'ammontare dei contributi previdenziali e assistenziali dichiarati dallo stesso soggetto esecutore, con riferimento al precedente anno d'imposta.

Per le attività d'impresa e professionali, non tenute alla denuncia mensile ai fini retributivi e contributivi, si fa riferimento al reddito dichiarato ai fini previdenziali nella dichiarazione dei redditi relativa al secondo anno antecedente il trasferimento dei certificati di credito fiscale.

Ancorché non esplicitato nell’articolato della proposta in commento (che demanda modalità e tempi della procedura a una norma di rango secondario, come visto supra), la Relazione illustrativa che accompagna il provvedimento afferma che l’emissione del certificato da parte dell'Agenzia delle entrate avverrà su richiesta del contribuente interessato e che il diritto della ditta appaltatrice a beneficiare del pagamento con CCF verrà verificato “contestualmente” alla richiesta, mediante verifica relativa alla dichiarazione contributiva delle imprese, quale risulta dalle gestioni previdenziali alle quali le medesime sono iscritte.

A tal fine, sembrerebbe opportuno che tale procedura venisse esplicitata direttamente nell’articolato della proposta in esame, in luogo della delega ad un provvedimento secondario.

Il comma 8-septies disciplina l’utilizzo del certificato da parte dell’impresa che esegue i lavori, che in virtù delle norme precedenti diventa giratario del titolo. Previa annotazione del trasferimento del titolo nell’apposito registro dell'Agenzia delle entrate, il diritto sottostante viene esercitato esclusivamente mediante ...e possibilità di scontare i CCF presso banche e intermediaricessione allo sconto del credito cartolare a un istituto bancario o a un intermediario finanziario.

Si segnala, sotto il profilo della formulazione della norma, che sembrerebbe opportuno riferirsi agli intermediari abilitati ai sensi dell’articolo 106 del Testo Unico Bancario, di cui al D.Lgs. n. 385 del 1993.

Viene previsto altresì un meccanismo di circolazione interbancaria del titolo, che può essere trasferito ad altri istituti bancari ovvero a intermediari finanziari nell'osservanza delle modalità da fissare con provvedimento di rango secondario. In alternativa, il soggetto scontante può esercitare il sottostante diritto di credito direttamente nei confronti dell'Agenzia delle entrate.

Il comma 8-octies dispone che, nel caso in cui il contribuente scelga di usufruire dei CCF, non si applica la norma ai sensi della quale (articolo 16-bis, comma 8 TUIR) in caso di vendita dell'unità immobiliare sulla quale sono stati realizzati gli interventi di ristrutturazione la detrazione non utilizzata in tutto o in parte è trasferita all’acquirente, salvo diverso accordo delle parti.

Di conseguenza, se l’agevolazione è usufruita mediante CCF, la titolarità dei certificati non muta in caso di vendita del bene.

Il comma 8-novies Agevolazioni fiscaliesenta i certificati di credito fiscale dall’imposta di registro (prevista in misura proporzionale, pari allo 0,5 per cento, per le cessioni di credito dell'articolo 6 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, di cui al D.P.R. n. 131 del 1986).

La norma in commento estende inoltre l’esenzione dall’imposta di bollo (prevista dall’articolo 5, primo comma, dell'allegato B annesso al D.P.R. n. 642 del 1972 per atti e copie del procedimento di accertamento e riscossione di qualsiasi tributo, dichiarazioni, denunzie, atti, documenti e copie presentati ai competenti uffici ai fini dell'applicazione delle leggi tributarie, con esclusione di ricorsi, opposizioni ed altri atti difensivi del contribuente), “ad ogni atto e documento formato in attuazione del presente articolo”.

Stante il riferimento al “presente articolo” (e non solo alle norme in commento) occorrerebbe chiarire se tale disposizione intenda estendere l’esenzione a tutti gli atti e documenti formati in attuazione delle norme sulle ristrutturazioni edilizie di cui all’articolo 16-bis del TUIR e, in tal caso, sembrerebbe opportuno valutarne l’eventuale impatto finanziario.

L’articolo 2 della proposta in commento intende salvaguardare il soggetto esecutore dei lavori dall’eventuale Salvaguardia dell'impresa dai costi di sconto dei CCF presso le banchemaggior costo sostenuto per lo sconto dei CCF presso un istituto bancario.

Sono infatti escluse da tassazione (che non vengono qualificate come ricavi e non concorrono dunque alla determinazione del reddito imponibile) le somme ulteriori, pattuite tra il committente delle ristrutturazioni e l’impresa esecutrice degli stessi lavori, che l’impresa dovrà corrispondere all’istituto bancario per lo sconto dei certificati di credito fiscale disciplinati dalle norme in esame. Di tali somme, eccedenti il corrispettivo “fatturato”, a fini fiscali dovrà eseguirsi separata annotazione in fattura, con espressa indicazione del titolo di esclusione.

Stante l’obbligo di separata annotazione in fattura di tali somme, sotto il profilo della formulazione della norma sembrerebbe più opportuno indicarle come eccedenti il corrispettivo “pattuito” tra le parti per l’esecuzione dei lavori.

Tale disposizione si applica anche ai soggetti in contabilità semplificata (di cui all'articolo 18 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600).

L’articolo 3 dispone, in deroga alle norme generali (articoli 61, comma 1 e 66, comma 1 TUIR a fini IRPEF e articolo 96, comma 1, TUIR ai fini IRES), l’indeducibilità assoluta degli interessi passivi e degli oneri assimilati, “corrisposti dal cessionario del credito agevolativo realizzato mediante l'operazione di sconto” di cui all’articolo 1858 del codice civile.

Il richiamato articolo 1858 definisce il contratto di sconto bancario: esso è il contratto col quale la banca, previa deduzione dell'interesse, anticipa al cliente l'importo di un credito verso terzi non ancora scaduto, mediante la cessione, salvo buon fine, del credito stesso.

La formulazione della disposizione in commento non appare chiara in relazione al soggetto destinatario di tale indeducibilità assoluta che si presume sia l'impresa realizzatrice dei lavori.

Tuttavia, come sembra evincersi dal complesso della disposizione in commento, specialmente alla luce dell’agevolazione di cui al precedente articolo 2, il soggetto indicato come “cessionario del credito agevolativo” dovrebbe essere l’impresa che sconta il CCF presso un istituto bancario. Essa in quanto destinataria di un ulteriore importo esentasse per coprire i costi dello sconto, non dovrebbe poter usufruire della parziale deduzione disposta in via generale dal TUIR per gli interessi passivi e gli oneri ad essi assimilati.

L’articolo 4, comma 1, quantifica Oneri e copertura finanziariagli oneri derivanti dall'attuazione delle disposizioni in commento, cui si fa fronte mediante l’aumento dell’imposta di bollo (prevista dal comma 2-ter dell'articolo 13 della tariffa, parte I, di cui all'allegato A annesso al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642) che grava sulle comunicazioni periodiche alla clientela relative a prodotti finanziari, anche non soggetti ad obbligo di deposito, ivi compresi i depositi bancari e postali, dal 2 al 2,20 per mille dal 2015.