Camera dei deputati Dossier VQ0875

Il disegno di legge in esame autorizza la ratifica della Convenzione tra la Repubblica italiana e la Repubblica di San Marino stipulata a Roma il 21 marzo 2002, con Protocollo aggiuntivo. La Convenzione è volta ad evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito ed a prevenire le evasioni fiscali. Il provvedimento autorizza, inoltre, la ratifica del Protocollo di modifica della Convenzione firmato a Roma il 13 giugno 2012.

La relazione illustrativa chiarisce che il Protocollo di modifica della Convenzione si è reso necessario al fine di aggiornare alcune delle disposizioni in essa contenute, con particolare riferimento allo scambio di informazioni fiscali (articolo 26) Il Protocollo di modifica interviene, inoltre, sugli articoli 10 (dividendi), 11 (interessi) e 12 (canoni)

La Convenzione in esame, al pari degli analoghi accordi stipulati dall’Italia in materia, si basa sul modello OCSE. La sfera soggettiva di applicazione della Convenzione è costituita dalle persone residenti in uno o entrambi gli Stati contraenti; l’ambito oggettivo riguarda le imposte sul reddito. In particolare, per l’Italia, la Convenzione si applica in materia di IRPEF, IRES ed IRAP; per San Marino, si applica all’imposta sul reddito delle persone fisiche e all’imposta sul reddito delle persone giuridiche e delle imprese individuali.

Il disegno di legge è corredato di relazione tecnica, la quale tiene conto delle modifiche apportate dal Protocollo del 13 giugno 2012.

La presente Nota esamina le norme della Convenzione che presentano profili di carattere finanziario.

ONERI QUANTIFICATI DALLA RELAZIONE TECNICA

( euro)
Articoli della Convenzione	Minori entrate dal 2014
Articolo 7 - non applicazione della ritenuta sugli utili delle imprese	320.000
Articolo 10 - modifica aliquota ritenuta dividendi	600.000
Articolo 11 - modifica della ritenuta su interessi	120.000
Articolo 12 – royalties modifica aliquota	112.000
Articolo 13 – modifica aliquota della ritenuta sulle plusvalenze	1.950.000
Articolo 22 – altri redditi	180.000
Totale	3.282.000

VERIFICA DELLE QUANTIFICAZIONI

ARTICOLO 7 della Convenzione

Utili delle imprese

La norma sancisce, in particolare, il principio in base al quale gli utili di un’impresa di uno Stato contraente sono imponibili soltanto in detto Stato, salvo che l’impresa non svolga la sua attività nell’altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata.

In tal caso gli utili dell’impresa sono imponibili nell’altro Stato, tuttavia solo nella misura in cui essi sono attribuibili alla stabile organizzazione.

Nel caso in cui gli utili comprendano elementi di reddito considerati separatamente in altri articoli della Convenzione, dovranno applicarsi questi ultimi.

Di conseguenza, come chiarito dalla relazione tecnica, l’articolo in esame si applica – residualmente – alle prestazioni artistiche e professionali effettuate in Italia per conto di imprese o enti sanmarinesi.

La relazione tecnica stima che l’introduzione del nuovo regime convenzionale comporti una perdita di gettito annua valutabile nell’ordine di 320.000 euro.

Al fine di stimare gli effetti di gettito, la RT chiarisce, in via preliminare, che il nostro ordinamento già prevede la tassazione degli utili di impresa nello stato di residenza dell’impresa stessa, salvo che questa non svolga la sua attività nell’altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata. Pertanto, da questo punto di vista, la disposizione non determina alcuna variazione di gettito.

Tuttavia, l’articolo 23, comma 2, del TUIR prevede che si considerino comunque prodotti nel territorio dello Stato - se corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti - i compensi conseguiti da imprese, società o enti non residenti per prestazioni artistiche o professionali effettuate per loro conto nel territorio dello Stato. Il successivo articolo 25, comma 2, del DPR n. 600/1973, in coerenza con tale disposizione, prevede che ai compensi per prestazioni artistiche e professionali, anche se effettuate nell’esercizio d’impresa, è applicata una ritenuta del 30 per cento. L’applicazione della norma in esame, pertanto, comporta una perdita di gettito connessa a tale categoria di redditi.

La relativa quantificazione si basa sui dati delle dichiarazioni dei sostituti d’imposta (Modello 770), presentate nell’anno 2010 e riferite al periodo d’imposta 2009 (sezione “Comunicazione dati certificazioni lavoro autonomo, provvigioni e redditi diversi”), per tutte le posizioni relative a soggetti la cui attività sia riconducibile a prestazioni artistiche o professionali.

In mancanza di informazioni puntuali su tali fattispecie, la RT ipotizza prudenzialmente che una quota pari al 20% degli importi imponibili delle prestazioni di lavoro autonomo, cui corrispondono circa 280.000 euro di ritenute (ovvero il 20% del complesso delle ritenute pari a 1,4 milioni di euro), si riferisca alle prestazioni sulle quali si perderebbe la potestà impositiva. A queste somme vanno aggiunti circa 40.000 euro di ritenute su provvigioni corrisposte ad agenti e intermediari del commercio. La RT afferma, quindi, che il complesso delle ritenute, pari a 320.000 euro, dovrebbe rappresentare la massima diminuzione di gettito ipotizzabile.

Al riguardo si rileva che non è fornito alcun riscontro oggettivo per suffragare l’ipotesi adottata circa la quota di reddito imponibile (20 per cento) che rientrerebbe nel campo di applicazione della nuova disciplina. In proposito, appaiono quindi necessari chiarimenti.

ARTICOLO 8 della Convenzione

Navigazione marittima ed aerea

La norma dispone che gli utili derivanti dall’esercizio, in traffico internazionale, di navi o aeromobili sono imponibili esclusivamente nello Stato in cui ha sede la direzione effettiva dell’impresa. Se tale sede è situata a bordo di una nave, essa si considera situata nel porto di immatricolazione della nave oppure, in mancanza di un porto di immatricolazione, nello Stato di residenza dell’esercente la nave. Tali disposizioni si applicano anche agli utili derivanti dalla partecipazione ad un fondo comune (pool), ad un esercizio comune o ad un organismo internazionale di esercizio.

La relazione tecnica afferma che gli effetti sul gettito delle disposizioni in materia di traffico aereo possono considerarsi non rilevanti.

In particolare , la RT ritiene che, nonostante l’articolo 73, comma 3, del TUIR consideri soggetti residenti, ai fini IRES, le società e gli enti che hanno in Italia la sede legale, la nuova disciplina convenzionale non dovrebbe necessariamente determinare una diminuzione di gettito. Risulta, infatti, applicabile anche alle imprese di navigazione il principio di tassazione del reddito d’impresa derivante da attività esercitate in Italia mediante una stabile organizzazione.

Nulla da osservare al riguardo, tenuto conto di quanto evidenziato dalla RT.

ARTICOLO 9 della Convenzione

Imprese associate

La norma regola il caso di imprese di uno Stato contraente legate da rapporti di partecipazione o di collegamento con imprese dell’altro Stato contraente.

Quando le due imprese nelle loro relazioni commerciali o finanziarie sono vincolate da condizioni diverse da quelle che sarebbero state convenute tra imprese indipendenti, gli utili che, in mancanza di tali condizioni, sarebbero stati realizzati da una delle due imprese, possono essere inclusi negli utili di tale impresa e tassati di conseguenza.

Le norme consentono, inoltre, agli Stati contraenti di procedere a rettifiche in diminuzione o in aumento dei redditi accertati dalle rispettive Amministrazioni fiscali e di procedere ai corrispondenti aggiustamenti esclusivamente nell’ambito della procedura amichevole, di cui al successivo articolo 25 della Convenzione in esame.

La relazione tecnica afferma che la disciplina interna, anche interpretata dalla prassi di fonte ministeriale, può ritenersi sostanzialmente coerente con le indicazioni emergenti dalla Convenzione contro le doppie imposizioni Pertanto l’introduzione delle norme in esame non appare suscettibile di determinare significative variazioni di gettito.

Nulla da osservare al riguardo.

ARTICOLO 10 della Convenzione

Dividendi

La norma, modificata dall’articolo I del Protocollo di modifica della Convenzione, prevede che i dividendi siano tassati nello Stato di residenza del percipiente. Tuttavia, lo Stato di residenza della società che ha distribuito i dividendi può applicare un’imposta non superiore:

• allo 0 per cento dell’ammontare lordo dei dividendi se l’effettivo beneficiario è una società - diversa da una società di persone - che ha detenuto almeno il 10 per cento del capitale della società che ha distribuito i dividendi per un periodo di almeno 12 mesi antecedente alla data della delibera di distribuzione dei dividendi;

• al 15 per cento dell’ammontare lordo dei dividendi in tutti gli altri casi.

Tali disposizioni non si applicano nel caso in cui il beneficiario dei dividendi, residente in uno Stato contraente, eserciti nell’altro Stato contraente, di cui è residente la società che paga i dividendi, un’attività attraverso una base fissa o una stabile organizzazione ivi situata ed i dividendi percepiti siano ricollegabili a tale attività. In tal caso i dividendi sono tassati in detto altro Stato contraente secondo la propria legislazione.

La relazione tecnica afferma che, in materia di tassazione dei dividendi pagati da società italiane a soggetti fiscalmente residenti nella Repubblica di San Marino, l’articolo in esame potrebbe ridurre il prelievo fiscale in Italia in tutti i casi in cui la disciplina convenzionale si dimostrasse più favorevole di quella interna.

Per calcolare tale possibile perdita di gettito, la RT dà conto delle entrate conseguite a legislazione vigente sui dividendi distribuiti a soggetti residenti a San Marino.

Dall'esame dei dati delle dichiarazioni dei sostituti d’imposta rilevati sul mod. 770/2010, ultimi disponibili, emerge che nel 2009, su un totale di 4,2 milioni di euro di dividendi distribuiti a soggetti residenti a San Marino:

• 707.000 euro di dividendi non sono assoggettati ad alcuna ritenuta in uscita dall’Italia;

• 310.000 euro di dividendi scontano una ritenuta od imposta sostitutiva del 12,5% per totali 39.000 euro, trattandosi presumibilmente di proventi relativi ad azioni di risparmio;

• 3,16 milioni di euro di dividendi sono assoggettati ad aliquota “ordinaria” del 27 per cento per ritenute pari a 0,85 milioni di euro.

Come evidenziato dalla RT, si tratta delle aliquote vigenti per l'anno di imposta 2009. La RT precisa, tuttavia, che il decreto-legge n. 138 del 2011 ha recentemente modificato la tassazione dei dividendi percepiti da soggetti non residenti. La normativa italiana, fino al 31 dicembre 2011, stabiliva, per il soggetto percipiente senza stabile organizzazione in Italia, che il dividendo fosse assoggettato (articolo 27, comma 3, del DPR 600/1973) a ritenuta a titolo d'imposta del 27 per cento (12,5 per cento in caso di azioni di risparmio). Inoltre, se tra l'Italia e lo Stato estero in cui risiedeva il percipiente del dividendo fosse stata in vigore una convenzione contro le doppie imposizioni si sarebbe applicata la disciplina convenzionale, qualora più favorevole. Il percipiente non residente (diverso dall'azionista di risparmio) avrebbe avuto diritto al rimborso (fino a quattro/noni della ritenuta) dell'imposta che dimostrava di aver pagato all'estero in via definitiva sugli stessi utili.

La nuova tassazione, stabilita dal citato DL 138/2011, prevede l'applicazione di nuove aliquote a partire dal 1° gennaio 2012: la ritenuta alla fonte del 27 per cento è stata ridotta al 20 per cento, mentre quella sulle azioni di risparmio del 12,5 per cento è stata elevata al 20 per cento. Conseguentemente, la quota di rimborso per il percipiente non residente passa da quattro noni a un quarto. Rimane salva l'applicazione della ritenuta in misura ridotta in caso di un'aliquota più favorevole per l'esistenza di una convenzione contro le doppie imposizioni nei confronti dello Stato del percipiente.

Sulla base di tali elementi, la relazione tecnica afferma che, a legislazione vigente, i flussi dei dividendi vengono così stimati:

• 707.000 euro di dividendi non assoggettati ad alcuna ritenuta in uscita dall’Italia;

• 3,47 milioni di euro di dividendi (0,31 + 3,16) scontano un’aliquota del 20% per circa 700.000 euro di ritenute.

Rispetto all'evidenziata situazione, l'attuazione dell'articolo 10 determinerebbe l'applicazione della ritenuta:

a) dello 0% sui dividendi pagati a soci-società sammarinesi che detengano almeno il 10 per cento del capitale della società italiana che distribuisce i dividendi;

b) del 15 per cento dell'ammontare lordo dei dividendi in tutti gli altri casi.

Conseguentemente, la RT stima una perdita di gettito da un minimo di 180.000 euro a un massimo di 600.000 euro. Prudenzialmente, ai fini della quantificazione in esame viene assunta quest’ultima ipotesi.

La RT chiarisce che la diminuzione minima pari a 0,18 milioni di euro (0,7 milioni meno il 15% di 3,47 milioni) deriva dall’applicazione dell’aliquota convenzionale del 15 per cento ai dividendi attualmente sottoposti alla ritenuta del 20 per cento. In sostanza, si assume che tutti i dividendi distribuiti a società sammarinesi siano assoggettati all’aliquota convenzionale del 15%. Con riferimento alla diminuzione massima pari a 600.000 euro, la RT chiarisce che essa è calcolata considerando che i dividendi in uscita dall’Italia potrebbero beneficiare dell’aliquota convenzionale pari a zero, che si applicherebbe sul totale dei dividendi il cui beneficiario sia una società con partecipazione qualificata. La stima è effettuata quindi su un importo di dividendi pari a complessivi 3,47 milioni di euro, meno una quota del 20 per cento rappresentante i casi connessi alla percezione dei dividendi da parte di soggetti “non qualificati”, ovvero da parte di persone fisiche cui si applicherebbe la ritenuta del 15%[1]. Applicando, pertanto quanto previsto dalla disposizione in esame la RT afferma che si renderebbero dovute ritenute per circa 100.000 euro (3,47 x 20% x 15%), determinandosi così una diminuzione di gettito, attribuita alla disposizione in esame, pari a 600.000 euro (0,7 milioni – 0,1 milioni).

La RT afferma, inoltre, che si potrebbe considerare gli effetti sull’erario determinati dalle eventuali richieste di rimborso avanzate dai contribuenti percettori di dividendi, diversi dagli azionisti di risparmio, fino a concorrenza di un quarto dell’imposta, che dimostrino di aver pagato all’estero in via definitiva sugli stessi utili, mediante certificazione del competente ufficio fiscale dello Stato estero. La RT afferma che in via prudenziale i relativi effetti non vengono considerati, essendo tali rimborsi di entità inferiore ai corrispondenti rimborsi richiesti con la normativa precedente (1/4 in luogo di 4/9).

Con riferimento ai dividendi non assoggettati a ritenuta, pari a complessivi 707.000 euro, la RT afferma che presumibilmente dovrebbe trattarsi di dividendi pagati in relazione a partecipazioni relative a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti sammarinesi. In questo caso, per effetto degli articoli 151, 152, 153 del TUIR e dell’art. 27 del DPR 600/1973, il dividendo concorre a formare il reddito d’impresa imponibile della stabile organizzazione e conseguentemente è soggetto al medesimo regime fiscale (inapplicabilità delle ritenute) previsto per i dividendi corrisposti ad imprese residenti. La RT afferma che la Convenzione non introduce modifiche al regime sopra descritto e conseguentemente non determina nella fattispecie alcuna variazione di gettito.

Infine per quanto concerne i dividendi percepiti da soggetti residenti in Italia in relazione a partecipazioni detenute in società anonime sammarinesi, la RT afferma che in base al vigente articolo 39 della legge 91 del 1984 della Repubblica di San Marino, non dovrebbero applicarsi le ritenute nello Stato della fonte. È altresì previsto che l’imposta generale sul reddito fiscale d’esercizio pagata dalle predette società è liberatoria anche per i soggetti che percepiscono gli utili distribuiti. Sulla base di tali previsioni normative la RT assume che per i dividendi distribuiti da società anonime sammarinesi non vi sia tassazione in capo al socio non residente e quindi nessun credito d’imposta sia recuperabile nella dichiarazione annuale dei redditi.

Al riguardo non si hanno osservazioni da formulare, alla luce di quanto affermato dalla relazione tecnica.

Infatti la quantificazione del minor gettito indicata dalla RT si basa, stando agli elementi forniti dalla stessa RT, su criteri prudenziali.

ARTICOLO 11 della Convenzione

Interessi

La norma, modificata dall’articolo II del Protocollo di modifica della Convenzione, stabilisce il principio di tassazione degli interessi nello Stato di residenza del beneficiario effettivo.

Tuttavia, tali interessi possono essere tassati anche nello Stato contraente dal quale essi provengono, ma, se l’effettivo beneficiario degli interessi è un residente dell’altro Stato contraente, l’imposta così applicata non può eccedere:

• lo 0 per cento dell’ammontare lordo degli interessi se l’effettivo beneficiario è una società - diversa da una società di persone - che ha detenuto almeno il 25 per cento del capitale della società che paga gli interessi per un periodo di 12 mesi antecedente alla data di pagamento degli interessi;

• il 13 per cento dell’ammontare lordo degli interessi in tutti gli altri casi.

Tali norme non si applicano nel caso in cui il beneficiario effettivo degli interessi, residente in uno Stato contraente, eserciti nell’altro Stato da cui provengono gli interessi un’attività industriale o commerciale mediante una stabile organizzazione ed il credito che ha generato tali interessi sia ricollegabile a tale attività. In questo caso gli interessi sono imponibili nello Stato di provenienza degli interessi in cui si situa la stabile organizzazione.

La relazione tecnica, dall'esame dei dati disponibili per il 2009, rileva che in base all'attuale disciplina la quasi totalità degli interessi corrisposti a soggetti residenti a San Marino non è soggetta ad alcuna ritenuta o ha scontato una ritenuta inferiore a quella massima convenzionale del 13 per cento. In particolare, dai dati osservati emerge che gli interessi su depositi e su conti correnti postali e bancari non scontano alcuna ritenuta. La RT segnala che la voce più significativa della categoria di redditi in esame, pari nel 2009 ad oltre 10,5 milioni di euro, già soggiace, in base alla disciplina interna, al principio di extraterritorialità dettato dall'articolo 23, comma 1, lettera b), del TUIR e, pertanto, tali redditi sono esclusi da imposizione in Italia se il beneficiario è residente all'estero.

Agli interessi vanno equiparati, ai fini fiscali, anche i certificati di deposito e i buoni fruttiferi emessi dal 1° luglio 1998, che nel 2009 sono stati pari a 2,5 milioni i euro

Dai dati disponibili risulta che, oltre agli interessi già evidenziati, nel 2009 sono stati corrisposti a residenti di San Marino importi per circa 600.000 euro, sottoposti ad una ritenuta del 12,5 per cento. Ipotizzando che tali importi, in seguito alla riforma dell’imposizione dei redditi di capitale (DL 138/2011), siano sottoposti integralmente alla maggior aliquota del 20 per cento, essi originerebbero un introito per l’erario di 120.000 euro. La RT, nell’ipotesi prudenziale che l’intero importo possa beneficiare dell’aliquota nulla, stima una perdita di gettito pari a circa 120.000 euro.

Infine, per quanto concerne gli interessi corrisposti da soggetti sammarinesi a favore di non residenti, il vigente articolo 39 della legge 91/1984 della Repubblica di San Marino prevede l’applicazione di una ritenuta alla fonte a titolo d’imposta nella misura massima del 13 per cento. Poiché la Convenzione in esame prevede la tassazione per parte degli interessi (cioè quelli afferenti a rapporti di partecipazione non qualificata fra società) nello Stato di residenza del percettore, ma con possibilità di applicazione nello Stato della fonte della ritenuta del 13 dell’ammontare lordo degli interessi, la RT afferma che non dovrebbero verificarsi variazioni in termini di gettito rispetto all’attuale situazione, atteso che il credito d’imposta oggi computato in dichiarazione dai soggetti residenti in Italia verrebbe sostanzialmente riconosciuto anche a seguito dell’entrata in vigore della Convenzione.

D’altro canto, la RT precisa che, per la parte che non sconterebbe più alcuna ritenuta, si avrebbe un teorico recupero di gettito corrispondente alla mancata fruizione del credito d’imposta del residente italiano (art. 165 TUIR), che, in mancanza di specifiche informazioni, si ritiene di importo non rilevante.

Nulla da osservare al riguardo, sulla base di dati forniti dalla RT.

ARTICOLO 12 della Convenzione

Canoni

La norma, modificata dall’articolo III del Protocollo di modifica della Convenzione sancisce, anche per i redditi costituiti dai canoni (royalties)[2], il principio di imponibilità nel Paese di residenza del beneficiario. Tuttavia i canoni possono essere tassati anche nello Stato contraente dal quale essi provengono. Se l’effettivo beneficiario dei canoni è un residente dell’altro Stato contraente, l’imposta così applicata non può eccedere:

• lo 0 per cento dell’ammontare lordo dei canoni, se l’effettivo beneficiario è una società - diversa da una società di persone - che ha detenuto almeno il 25 per cento del capitale della società che paga gli interessi per un periodo di 12 mesi antecedente alla data di pagamento degli interessi;

• il 10 per cento dell’ammontare lordo dei canoni in tutti gli altri casi.

Tali norme non si applicano nel caso in cui il beneficiario effettivo dei canoni, residente in uno Stato contraente, eserciti nell’altro Stato da cui provengono i canoni un’attività industriale o commerciale mediante una stabile organizzazione ed il credito che ha generato tali canoni sia ricollegabile a tale attività. In tal caso i canoni sono imponibili nello Stato di provenienza degli interessi in cui si situa la stabile organizzazione.

Ai sensi dell’articolo 23, comma 2, lettera c), del TUIR, i compensi per l’utilizzazione di opere di ingegno, di brevetti industriali e di marchi d’impresa, nonché di processi, formule ed informazioni relativi ad esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico si considerano prodotti nel territorio dello Stato.

Tali compensi, se corrisposti a non residenti, sono soggetti ad una ritenuta del 30 per cento a titolo d’imposta sulla parte imponibile del loro ammontare. A tal fine si applica agli ammontari lordi una deduzione forfetaria del 25 per cento a titolo di spese sostenute (art. 54, comma 8 del TUIR). La deduzione è del 40 per cento se i compensi sono percepiti da soggetti di età inferiore ai 35 anni.

La relazione tecnica afferma che dalla rilevazione eseguita per l’anno 2009 emerge che le royalties percepite da sammarinesi ammontano a complessivi 412.000 euro (comprendenti 200.000 euro relativi a compensi per l’utilizzo di attrezzature industriali), dai quali derivano ritenute per 120.000 euro.

La RT ritiene che, a seguito dell’entrata in vigore della disciplina convenzionale, più favorevole, le ritenute potrebbero ridursi a circa 8.000 euro con una diminuzione di gettito nell’ordine di 112.000 euro.

Per effettuare la stima, in mancanza di elementi circostanziati, la RT assume come valida la percentuale di partecipazione qualificata precedentemente utilizzata per stimare gli effetti dell’articolo 10 in esame, ovvero l’80% degli importi afferenti ad imprese legate da rapporti di partecipazione qualificata; tale quota non sconterebbe quindi alcuna ritenuta sui canoni, mentre un restante 20% di soggetti non ricadenti in tale fattispecie, si vedrebbe applicata l’aliquota convenzionale del 10%.

Per quanto concerne i canoni provenienti da San Marino a favore di non residenti, la RT precisa che, in base all’art. 19 della legge 91/1984 della Repubblica di San Marino, detti proventi rientrano nella categoria dei redditi da lavoro autonomo e sono soggetti all’applicazione di una ritenuta alla fonte a titolo d’imposta nella misura massima del 15 per cento. Detta ritenuta viene applicata sul 75 per cento del compenso medesimo atteso che, in base all’articolo 19 citato, ai fini della determinazione del reddito sammarinese si applica una deduzione forfetaria del 25 percento. Pertanto, poiché la Convenzione in esame prevede due aliquote entrambe inferiori alla vigente ritenuta, la RT afferma che si avrebbe un teorico recupero di gettito corrispondente alla mancata fruizione del credito d’imposta del residente italiano (art. 165 TUIR), che, in mancanza di specifiche informazioni, si ritiene di importo non rilevante.

Al riguardo si osserva che la quantificazione appare corretta sulla base dei dati forniti dalla relazione tecnica.

ARTICOLO 13 della Convenzione

Utili di capitale

Le norme dispongono quanto segue:

• gli utili derivanti dall’alienazione di beni immobili sono imponibili nello Stato in cui si situa l’immobile;

• gli utili derivanti dall’alienazione di beni mobili facenti parte dell’attivo di una stabile organizzazione o di una base fissa che un’impresa di uno Stato contraente ha nell’altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato, compresi gli utili derivanti dall’alienazione di tale stabile organizzazione;

• gli utili derivanti dall’alienazione di navi o di aeromobili impiegati in traffico internazionale sono imponibili nello Stato in cui si situa la direzione effettiva dell’impresa;

• gli utili derivanti dall’alienazione di ogni altro bene diverso da quelli citati ai punti precedenti sono imponibili nello Stato di residenza dell’alienante.

La relazione tecnica elenca i redditi (capital gains) che, per effetto dell’introduzione delle nuove disposizioni convenzionali, non potranno essere più assoggettati a tassazione in Italia.

Si tratta, in particolare, di:

- plusvalenze da cessione di partecipazioni non qualificate in società residenti, non negoziate nei mercati regolamentati, soggette ad imposta sostitutiva del 12,5 per cento (art. 67, comma 1, lettera c-bis) del TUIR escluse le quotate);

- proventi da cessioni di diritti d’opzione o titoli attraverso i quali possono essere acquisite le suddette partecipazioni (purché non negoziati in mercati regolamentati) soggetti ad imposta sostitutiva del 12,5 per cento;

- plusvalenze da cessione a titolo oneroso ovvero da rimborso di titoli rappresentativi di merci e di certificati di massa non negoziati nei mercati regolamentati (art. 67, comma 1, lettera c-ter, del TUIR ad eccezione di quelli quotati), alle quali si applica una ritenuta del 12,5 per cento;

- plusvalenze su contratti derivati conclusi fuori dai mercati regolamentati (articolo 67, comma 1, lettere c-quater e c-quinquies del TUIR), soggette a ritenuta dal 12,5 per cento.

La relazione afferma che dai dati disponibili, riferiti al periodo di imposta 2009, risultano importi corrisposti di tale natura pari a circa 39 milioni di euro. Ipotizzando che le plusvalenze siano pari a circa il 25 per cento dell'ammontare complessivo delle operazioni segnalate (circa 9,7 milioni di euro) e che le ritenute o imposte sostitutive versate siano, in conseguenza del decreto-legge 138 del 2011, in prevalenza del 20 per cento, la perdita di gettito risulta pari a circa 1,95 milioni di euro.

Al riguardo sarebbe opportuno disporre di elementi volti a suffragare il carattere prudenziale dell’ipotesi formulata dalla RT, che quantifica l’incidenza delle plusvalenze sull’ammontare complessivo degli utili di capitale nella misura del 25 per cento. Tale percentuale, tenuto conto dell'elevata variabilità nel tempo dei flussi in oggetto, dovrebbe essere definita considerando anche i flussi rilevati nelle precedenti annualità.

ARTICOLO 14 della Convenzione

Professioni indipendenti

Le norme prevedono che i redditi che un residente di uno Stato contraente ritrae dall’esercizio di una libera professione o di attività di carattere indipendente siano tassati nel Paese di residenza del percettore. Tali redditi sono imponibili anche nell’altro Stato contraente, secondo la propria legislazione interna.

La relazione tecnica specifica che la tipologia di redditi presa in considerazione dall’articolo in esame è speculare a quella disciplinata in Italia dall’articolo 53 del TUIR in materia di redditi da lavoro autonomo. Per essi, attualmente, si prevede la ritenuta alla fonte a titolo di imposta del 30 per cento da calcolarsi sui redditi erogati a non residenti. Tuttavia, la RT rileva che, non avendo la Convenzione recepito il principio – altrove presente – dell’imputabilità del reddito di lavoro autonomo alla base fissa, non dovrebbe riscontrarsi alcuna limitazione alla potestà d’imposizione in Italia sui redditi derivanti dall’esercizio abituale di arti e professioni.

Nulla da osservare al riguardo.

ARTICOLO 15 della Convenzione

Lavoro subordinato

Le norme prevedono che gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe siano imponibili nello Stato in cui è svolta la prestazione lavorativa.

Tuttavia tali remunerazioni sono imponibili nello Stato di residenza del percettore quando ricorrano contestualmente le seguenti ipotesi:

Ÿ il beneficiario soggiorni nell’altro Stato per periodi non superiori a 183 giorni nell’arco dell’anno fiscale;

Ÿ le remunerazioni siano pagate da o per conto di un datore di lavoro non residente nello Stato di prestazione dell’attività;

Ÿ l’onere delle remunerazioni non sia sostenuto da una stabile organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell’altro Stato.

La relazione tecnica afferma che il principio contenuto nella Convenzione è quello della tassazione concorrente, ferma restando la tassazione definitiva da parte dello Stato di residenza del prestatore di lavoro. In particolare, per i soggetti residenti in Italia continuerà ad applicarsi il principio di tassazione mondiale, mentre per i lavoratori non residenti in Italia l’imposizione in tale Stato è limitata ai redditi ivi prodotti. Non dovrebbero, pertanto, apprezzarsi significative variazioni di gettito.

Nulla da osservare al riguardo.

ARTICOLO 16 della Convenzione

Compensi e gettoni di presenza

La norma dispone che i compensi, i gettoni di presenza e le altre retribuzioni analoghe che un soggetto residente di uno Stato contraente riceve come membro del consiglio di amministrazione di una società residente nell’altro Stato contraente siano imponibili nello Stato in cui risiede la società che eroga il compenso.

La relazione tecnica afferma che, in base alla norma, gli emolumenti erogati da società residenti a San Marino ad amministratori e sindaci residenti in Italia saranno imponibili nello Stato estero. Tale criterio di imputazione non opera, tuttavia, in termini esclusivi. Pertanto lo Stato italiano è legittimato sia ad applicare l’imposta nei confronti di amministratori e sindaci residenti in Italia sia ad assoggettare a ritenuta gli emolumenti erogati da società italiane a residenti a San Marino.

Al riguardo si osserva che, secondo la relazione tecnica, il criterio di imputazione indicato dal testo della Convenzione (imponibilità nello Stato estero degli emolumenti erogati da società estere ad amministratori residenti in Italia) non opera in termini esclusivi e ciò consentirebbe allo Stato italiano di sottoporre ad imposta sia i compensi degli amministratori residenti in Italia sia quelli erogati da società italiane residenti a San Marino. La norma della Convenzione, invece, stabilisce testualmente che “i compensi, i gettoni di presenza e le altre retribuzioni analoghe che un residente di uno Stato contraente riceve in qualità di membro del consiglio di amministrazione o del collegio sindacale di una società residente nell’altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato”. Sul punto appare necessario acquisire un chiarimento del Governo.

ARTICOLO 17 della Convenzione

Artisti e sportivi

La norma dispone che i redditi percepiti da artisti e sportivi siano imponibili nello Stato di prestazione dell’attività, indipendentemente dalla tipologia di reddito prodotto (lavoro autonomo, lavoro dipendente o reddito d’impresa). Una deroga a tale criterio è prevista in caso di redditi derivanti da attività esercitate nell’ambito di un programma di scambi culturali o sportivi tra gli Stati contraenti.

La relazione tecnica afferma che la nuova norma convenzionale riconosce la potestà impositiva dell’Italia sui redditi derivanti da attività artistiche e sportive esercitate nel nostro Paese da non residenti e comunque non esclude la possibilità di tassazione concorrente degli emolumenti percepiti da residenti per attività svolte a San Marino.

Al riguardo si osserva che, secondo la relazione tecnica, il criterio di imputazione indicato dal testo della Convenzione (imponibilità nello Stato di prestazione dell’attività dei redditi percepiti da artisti e sportivi) non opera in termini esclusivi e ciò consentirebbe allo Stato italiano di sottoporre ad imposta gli emolumenti percepiti da residenti per attività svolte a San Marino. La norma della Convenzione prevede, invece, che i suddetti redditi siano imponibili nello Stato di prestazione dell’attività. Sul punto appare necessario acquisire un chiarimento del Governo.

Sempre al fine di suffragare l’ipotesi di neutralità finanziaria riferita alla norma in esame, appare opportuno che il Governo fornisca elementi di maggior dettaglio con riferimento alle somme corrisposte a sportivi residenti a San Marino e redditi assimilabili a tali attività soggetti a ritenuta, erogati da sostituti di imposta italiani.

ARTICOLO 22 della Convenzione

Altri redditi

La norma stabilisce che ai redditi non espressamente trattati negli articoli della Convenzione si applichi il principio di tassazione esclusiva nello Stato di residenza del soggetto che ha prodotto il reddito (comma 1). Il principio generale di tassazione sulla base della residenza non si applica ai redditi derivanti da beni non immobili o diritti nei casi in cui il beneficiario eserciti nel Paese estero un’attività produttiva, mediante una stabile organizzazione oppure un’attività indipendente per mezzo di una base fissa; in tal caso il reddito riveniente da detti beni o diritti viene tassato nel Paese estero a condizione che detto flusso di reddito si ricolleghi effettivamente alla stabile organizzazione o base fissa (comma 2). Infine, con riferimento alla tassazione dei redditi derivanti da particolari relazioni economiche tra soggetti per i quali sorge l’obbligo di pagamento di compensi diversi, si dispone che essa sia effettuata sulla base della residenza del soggetto percipiente e, tenendo conto delle altre disposizioni contenute nella convenzione, esclusivamente per la parte che eccede l’ammontare che si sarebbe convenuto qualora le relazioni di natura economica avessero interessato soggetti tra loro indipendenti (comma 3).

La relazione tecnica afferma che l'applicazione della norma in esame potrebbe comportare una diminuzione di gettito significativa con riguardo alle prestazioni di lavoro autonomo occasionale rese da soggetti residenti in San Marino (sempre che non rientrino tra le prestazioni professionali disciplinate dall'articolo 14 della Convenzione). Infatti, in base alla disciplina interna, tali prestazioni sono assoggettate a ritenuta in Italia come redditi diversi se derivano da attività svolte nel territorio dello Stato. Sostituire al luogo di svolgimento dell'attività quello di residenza del prestatore potrebbe in concreto impedire il prelievo alla fonte da parte dello Stato italiano, traducendosi in un minor gettito quantificabile nell'ordine di 40.000 euro (ammontare questo corrispondente alle ritenute operate nell'anno 2009 su compensi per prestazioni occasionali).

Secondo la RT, a tale importo può aggiungersi la somma di circa 140.000 euro, che rappresenta le ritenute relative a redditi di natura residuale rispetto a quelli precedentemente trattati. La RT afferma che, pur in assenza di precise informazioni, si è ritenuto opportuno ricondurre tali proventi nell'ambito applicativo dell'articolo 22 della Convenzione, in ragione della natura residuale di tale disposizione e dell'apparente estraneità dei proventi in esame agli altri redditi oggetto di specifica disciplina nelle altre disposizioni della medesima Convenzione.

Complessivamente, quindi, la RT valuta che l’applicazione della disciplina convenzionale possa determinare una diminuzione di gettito di circa 180.000 euro.

Al riguardo appare opportuno disporre di più puntuali elementi di valutazione delle ipotesi e dei dati sottostanti la stima degli effetti di minore entrata.

ARTICOLO 25 della Convenzione

Procedura amichevole

La norma dispone che nel caso di controversie relative a misure non conformi al contenuto della Convenzione, le parti sono tenute a impegnarsi per risolvere per via amichevole le difficoltà e i dubbi interpretativi. Qualora le Autorità competenti degli Stati contraenti non raggiungano un accordo che elimini la doppia imposizione entro due anni dalla data in cui il caso è stato sottoposto per la prima volta, esse istituiscono una Commissione arbitrale con l’incarico di emettere un parere sul modo di eliminare la doppia imposizione. La Commissione arbitrale è composta da tre membri, di cui due designati da ciascuna Autorità competente e uno con funzioni di Presidente designato dai primi due.

Si dispone, infine, che le spese procedurali della Commissione siano suddivise in parti uguali tra gli Stati contraenti.

La relazione tecnica non considera la norma

Al riguardo appare opportuno che il Governo fornisca dati ed elementi volti a verificare l’impatto finanziario dei possibili oneri connessi all’attività della Commissione prevista dalla norma.

ARTICOLO 26 della Convenzione e ARTICOLO V del Protocollo di modifica

Scambio di informazioni

La norma, modificata dall’articolo IV del Protocollo di modifica della Convenzione, stabilisce che le autorità competenti degli Stati contraenti si scambino le informazioni verosimilmente pertinenti per applicare le disposizioni della Convenzione in esame o per applicare le leggi interne relative alle imposte di qualsiasi genere e denominazione prelevate per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivisioni politiche o amministrative o dei loro enti locali, nella misura in cui la tassazione che tali leggi prevedono non è contraria alla Convenzione, nonché per prevenire l’elusione e l’evasione fiscale.

Nel caso in cui le informazioni siano richieste da uno Stato contraente in conformità alla norma in esame, l’altro Stato contraente dovrà utilizzare i poteri di cui dispone per raccogliere le informazioni richieste, anche qualora le stesse non siano rilevanti per i fini fiscali interni di detto altro Stato.

Uno Stato contraente non può rifiutarsi di fornire le informazioni solo in quanto le stesse siano detenute da una banca, da un’altra istituzione finanziaria, da un mandatario o una persona che opera in qualità di agente o fiduciario o perché dette informazioni si riferiscano a partecipazioni in una persona (articolo 26).

Viene disposto, inoltre, che l’applicazione degli articoli 10, 11 e 12 della Convenzione sopra esaminati sia condizionata all’effettiva attuazione dello scambio di informazioni di cui all’articolo 26 in esame. Ciascuno Stato contraente può sospendere l’applicazione degli articoli citati, con conseguente incremento delle aliquote fissate dalla Convenzione, ove abbia fondato motivo che le disposizioni relative allo scambio di informazioni non siano adeguatamente applicate (articolo V del Protocollo di modifica).

La relazione tecnica non considera le norme.

La relazione illustrativa precisa che l’articolo 26 della Convenzione, così come modificato dal Protocollo di modifica, ha l’obiettivo del superamento del segreto bancario, nonché il conseguimento di una più ampia base giuridica che consenta alle amministrazioni fiscali dei due Paesi di intensificare la cooperazione in materia di scambio di informazioni, con l’evidente finalità di accrescere il contrasto dell’evasione e dell’elusione fiscale. Da tali obiettivi possono verosimilmente attendersi effetti positivi per l'erario, in conseguenza di una più efficace attività di accertamento dell'amministrazione finanziaria, che potrebbe condurre all'emersione di maggiore base imponibile, al contrasto di fenomeni di evasione fiscale e ad un potenziale recupero di gettito per l'erario italiano.

Nulla da osservare al riguardo.

ARTICOLO 3, comma 1, del disegno di legge di ratifica

In merito ai profili di copertura finanziaria, si rileva in via preliminare che l’accantonamento relativo al Ministero degli affari esteri del fondo speciale di parte corrente, iscritto nello stato di previsione del Ministero dell’economia e delle finanze, delle cui risorse si prevede l’utilizzo, reca le necessarie disponibilità.

In ordine alla formulazione della disposizione in esame, si segnala tuttavia che la medesima, laddove si prevede all’utilizzo delle proiezioni del fondo speciale, andrebbe riformulata in maniera conforme alla prassi vigente, prevedendo l’esplicito riferimento non solo all’anno 2014, ma anche all’anno 2015.

Si osserva altresì che l’autorizzazione di spesa è formulata in termini di previsione di spesa mentre non reca una specifica clausola di salvaguardia. Tuttavia si ricorda che, in casi analoghi[3], tale clausola non è stata prevista atteso che, trattandosi di minori entrate, l’eventuale disallineamento tra gli oneri previsti e quelli effettivi, essendo verificabile solo a consuntivo, renderebbe automaticamente inefficace qualsiasi clausola di salvaguardia.

[1] Sul punto la RT precisa che la percentuale relativa alle partecipazioni qualificate, stimata nell’ordine dell’80% del totale dei dividendi distribuiti, è stata ottenuta dall’analisi puntuale degli importi dei dividendi evidenziati nel quadro SK del modello 770/2010 assumendo come qualificati gli importi distribuiti più elevati.

[2] Il paragrafo 5 dell’articolo in esame definisce canoni “i compensi di qualsiasi natura corrisposti per l’uso o la concessione in uso di un diritto di autore su opere letterarie, artistiche o scientifiche, ivi comprese le pellicole cinematografiche e pellicole o registrazioni per trasmissioni radiofoniche o televisive, di brevetti, marchi di fabbrica o di commercio, disegni o modelli, progetti, formule o processi segreti, nonché per l’uso o la concessione in uso di attrezzature industriali, commerciali o scientifiche o per informazioni concernenti esperienze di carattere industriale, commerciale o scientifico”.

[3] Si vedano da ultimo l’articolo 16 della legge n. 217 del 2011, recante disposizioni per l'adempimento di obblighi derivanti dall'appartenenza dell'Italia alle Comunità europee - Legge comunitaria 2010, l’articolo 28 della legge n. 245 del 2012, recante norme per la regolazione dei rapporti tra lo Stato e l'Unione Buddhista Italiana, e l’articolo 30 della legge n. 246 del 2012, recante norme per la regolazione dei rapporti tra lo Stato e l'Unione Induista Italiana, entrambe adottate in attuazione dell’articolo 8, comma 3, della Costituzione.

Verifica delle quantificazioni

A.C. 875

N. 11 – 28 maggio 2013

SERVIZIO BILANCIO DELLO STATO – Servizio Responsabile

Estremi del provvedimento

Parere richiesto