8 novembre 2010		n. 405/0
Convenzione con il Canada per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e per prevenire le evasioni fiscali A.C. 3836 Elementi per l’istruttoria legislativa

 

 

Contenuto dell’accordo

La problematica della doppia imposizione

La ratio di questa tipologia di accordi internazionali è quella di evitare una duplicazione di imposizione sugli stessi fenomeni economici e giuridici che, se non limitata, arrecherebbe un notevole aggravio a chi opera su un piano "transnazionale”.

Il quadro legislativo nazionale vigente prevede norme particolari per il trattamento fiscale ai fini delle imposte sui redditi dei soggetti non residenti: tali disposizioni si applicano solo se non sono state poste regole a livello internazionale, concordate tra Stati sovrani, quali soggetti primi del diritto internazionale.

Queste regole si concretizzano nella stipula di trattati bilaterali o multilaterali fra Stati, che vengono poi recepiti nelle singole legislazioni nazionali con strumenti diversi a seconda dei modelli costituzionali, derogando alle leggi interne e prevalendo su di esse.

Pertanto nel caso di soggetti non residenti si applicano le  disposizioni   previste  nella   convenzione  contro  le

doppie imposizioni qualora essa sia stata stipulata con il paese del soggetto non residente, ratificata dai paesi interessati ed entrata in vigore, oppure le disposizioni previste dalla legislazione nazionale se, rispetto a questa, sono più favorevoli.

Può anche accadere che l'accordo bilaterale o multilaterale prenda in considerazione solo alcuni dei redditi del non residente: in questo caso si avrà un regime integrato fra la legge nazionale e la convenzione internazionale.

Nel caso invece di persone fisiche o giuridiche fiscalmente residenti in Italia, si applica il principio della tassazione del reddito mondiale, ovvero dell'attrazione di tutti i redditi, ovunque prodotti, nella base imponibile ai fini delle imposizione in Italia.

Si ricorda altresì l’introduzione di una normativa, nel nostro Paese - analogamente a quanto già previsto in altri ordinamenti - diretta a disciplinare il fenomeno definito comunemente CFC (Controlled Foreign Corporation) mediante l’imputazione al soggetto residente  dei  redditi    prodotti  da  società  controllate

residenti in Stati con regime fiscale privilegiato.

 

Preoccupazione di segno opposto all'esigenza di evitare la doppia imposizione internazionale è quella di evitare anche la mancata imposizione, poiché potrebbe verificarsi un eventuale azzeramento dell'imposizione, a causa di un utilizzo improprio dei regimi convenzionali (il c.d. Treaty shopping).

 

Il contenuto della Convenzione del 2002 tra Italia e Canada sulle doppie imposizioni

La Convenzione e l'annesso Protocollo, firmati a Ottawa il 3 giugno 2002, pongono le basi per una più proficua collaborazione economica tra Italia e Canada, rendendo possibile un'equa distribuzione del prelievo fiscale tra lo Stato in cui viene prodotto un reddito e lo Stato di residenza dei beneficiari dello stesso.

La Convenzione, costituita da 29 articoli e da un Protocollo d’intesa, mantiene in linea di massima la struttura fondamentale del modello elaborato dall'OCSE; essa tuttavia si applica alla sola imposizione sui redditi,essendo stata esclusa, sulla base del criterio della reciprocità, la tassazione del patrimonio.

Agli articoli 1 e 2 viene delimitato il campo di applicazione della Convenzione:i soggetti sono i residenti di uno o di entrambi gli Stati contraenti; le imposte considerate sono per il Canada le imposte sul reddito, per l'Italia l’imposta sul reddito delle persone fisiche, quella sul reddito delle persone giuridiche[1]e l'imposta regionale sulle attività produttive. La Convenzione si applicherà anche alle imposte future di natura identica o sostanzialmente analoga che verranno istituite successivamente alla firma del presente Accordo. Rimangono escluse le imposte dovute a vincite su lotterie.

Gli articoli da 3 a 5 riguardano le definizioni: in particolare, è "residente di uno Stato contraente" colui che in base alla legislazione fiscale di tale Stato è considerato ivi residente, mentre l'espressione "stabile organizzazione" designa una sede fissa di affari in cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività, che fornisce servizi o relative attrezzature da utilizzare stabilmente nello Stato contraente.

Gli articoli da 6 a 21 trattano dell'imposizione sui redditi: in particolare, i redditi che un residente di uno Stato contraente ritrae da beni immobili situati nell'altro Stato sono imponibili in quest’ultimo Stato

 

(art. 6), mentre gli utili di imprese sono imponibili nello Stato di residenza dell'impresa (art. 7) a meno che questa non svolga la sua attività nell'altro Stato contraente mediante una stabile organizzazione ivi situata, nel qual caso gli utili saranno imponibili in quest’ultimo, ma solo nella misura in cui derivino da detta stabile organizzazione.

A norma dell’art. 8, gli utili da esercizio della navigazione aerea o marittima internazionale sono imponibili solo nel Paese cui fa capo l’effettiva direzione dell’impresa.

I dividendi societari (art. 10) sono imponibili in linea di principio solo nello Stato di residenza del beneficiario (ma sono previste eccezioni in casi determinati), così come gli interessi (art. 11) e i canoni(art. 12): lo Stato in cui tali redditi sono prodotti potrà comunque prelevare sui dividendi un’imposta, rispettivamente non superiore al 5 per cento dell’ammontare lordo per partecipazioni societarie non inferiori al 10 per cento, e non superiore al 15 per cento nelle altre fattispecie. Nel caso dei canoni il limite è posto al 5 per cento per l’uso di software e brevetti, mentre è posto al 10 per cento negli altri casi. Tali soglie si applicano però solo se chi percepisce i dividendi ne è l'effettivo beneficiario e risiede nell’altro Stato contraente[2]. Inoltre, in tutti e tre i casi, se il beneficiario dei cespiti li ha ottenuti esercitando le proprie attività mediante una stabile organizzazione o una base fissa situate nell'altro Stato, essi ricadranno nella normale tassabilità da parte di detto Stato in accordo alla propria legislazione fiscale.

Anche per ciò che concerne i redditi da professione indipendente (art. 14) o da lavoro subordinato (art. 15), il criterio per l'imputazione della loro tassazione sta nella prevalente esplicazione dell'attività in oggetto, se nello Stato di residenza o nell'altro Stato: i redditi di cui all'art. 14 saranno imponibili nello Stato di produzione degli stessi se il beneficiario dispone in tale Stato di una "base fissa", e solo nella misura in cui siano ad essa imputabili. I redditi di cui all'art. 15, invece, saranno imponibili nello Stato in cui vengono prodotti, a meno che il lavoratore, tra l'altro, non soggiorni in tale Stato per un periodo non eccedente 183 giorni in un anno.

A norma dell'art. 17, poi, i compensi per artisti e sportivi sono tassabili nello Stato di prestazione effettiva dell'attività.

Le pensioni sono imponibili nello Stato di residenza del beneficiario. E’ prevista tuttavia la possibilità che esse siano tassate anche dallo Stato di provenienza (art. 18).

Come viene evidenziato nella relazione illustrativa al provvedimento, la Convenzione con il Canada contiene norme molto dettagliate in materia di imponibilità delle pensioni, che rispondono alla necessità di semplificare la normativa esistente in ragione dell’elevato numero di pensioni in entrata e in uscita, fenomeno causato dal notevole flusso migratorio verso tale paese.

Le remunerazioni e le pensioni corrisposte da uno Stato contraente a fronte di servizi ad esso resi sono imponibili solo in detto Stato. La norma detta inoltre disposizioni che mirano a risolvere le situazioni di incertezza sulla ripartizione del potere impositivo tra i due Stati contraenti derivante dall’elevato numero di unità di personale a contratto avente doppia nazionalità o la sola nazionalità italiana (art. 19); in particolare il paragrafo 2 introduce una disposizione che attribuisce, in tali casi, la potestà impositiva esclusiva allo stato che eroga i compensi (per la retroattività dell’efficacia di tale disposizione si veda l’illustrazione all’articolo 28)

L’articolo 21 riguarda l’imposizione su redditi diversi da quelli trattati agli articoli precedenti, e stabilisce che di norma gli elementi di reddito di un residente di uno dei due Stati contraenti siano imponibili solo nello Stato di residenza: tuttavia fanno eccezione i redditi provenienti da fonti varie situate nell'altro Stato contraente.

All'articolo 22 vengono definiti i metodi per evitare le doppie imposizioni: la scelta cade sul credito d'imposta, in accordo con tutte le altre Convenzioni negoziate dall'Italia nella stessa materia.

Agli articoli da 23 a 27 viene anzitutto stabilito il principio di non discriminazione nei confronti dei soggetti nazionali di uno Stato contraente, che non possono subire nell'altro Stato un'imposizione più onerosa di quella cui sarebbero sottoposti i soggetti nazionali di detto Stato. Vengono poi fatti salvi i privilegi fiscali di cui beneficiano i funzionari diplomatici o consolari in base alle regole generali del diritto internazionale e viene prevista la soluzione per via amichevole delle future controversie in merito alla corretta applicazione della Convenzione. Si prevede, infine, lo scambio di informazioni tra le rispettive Autorità, per facilitare l'applicazione dell'Accordo, nel rispetto tuttavia delle proprie legislazioni interne, dei limiti da queste posti alla diffusione di tali informazioni, del segreto industriale, commerciale o professionale, nonché del fondamentale interesse del mantenimento dell'ordine pubblico nei due paesi.

L’articolo 28 reca disposizioni relative all’entrata in vigore; la norma stabilisce che le disposizioni della Convenzione avranno efficacia a decorrere dal 1° gennaio dell’anno solare in cui si procede allo scambio degli strumenti di ratifica, con l’eccezione delle disposizioni relative alla potestà impositiva sui compensi del personale contrattista in servizio presso la rete diplomatico-consolare italiana in Canada e viceversa (di cui all’art. 19, par. 2) la cui efficacia viene anticipata di tre anni. La norma prevede, inoltre, una clausola di cessazione degli effetti della precedente Convenzione, firmata a Toronto il 17 novembre 1977 e modificata dal Protocollo di Ottawa del 20 marzo 1989.

La Convenzione di cui al disegno di legge di ratifica in esame è destinata a sostituire quella attualmente vigente, firmata il 17 novembre 1977, ratificata dalla legge 21 dicembre 1978, n. 912 e in vigore dal 24 dicembre 1980, così come modificata dal Protocollo firmato il 20 marzo 1989, ratificato dalla legge 7 giugno 1993 n. 194 ed entrato in vigore il 22 febbraio 1994.

Le altre disposizioni finali sono recate dall’art. 29 riguardano la denuncia e la cessazione degli effetti della Convenzione, la cui durata è illimitata: è prevista tuttavia la facoltà di denuncia da parte di uno Stato contraente - non prima di cinque anni dall'entrata in vigore -, mediante preavviso inoltrato per via diplomatica entro il 30 giugno.

 

Contenuto del disegno di legge di ratifica

Va rammentato che nel corso della XV legislatura era stato presentato alla Camera dei deputati un disegno di legge di ratifica della Convenzione firmata a Ottawa il 3 giugno 2002 (A.C. 3023); l’iter del provvedimento non era giunto a conclusione.

Il disegno di legge A.C. 3836 in esame, approvato dal Senato il 27 ottobre 2010, consta di quattro articoli, recanti l’autorizzazione alla ratifica della Convenzione (articolo 1), l’ordine di esecuzione (articolo 2)  e l’entrata in vigore della legge di autorizzazione alla ratifica, fissata per il giorno successivo alla sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale (articolo 4).

L’articolo 3 reca la clausola di copertura degli oneri finanziari derivanti dall’attuazione dell’a Convenzione, valutati in 1,51 milioni di euro annui, a decorrere dal 2010, reperiti tramite riduzione dello stanziamento del fondo speciale di parte corrente iscritto, ai fini del bilancio triennale 2010-2012, nel programma “Fondi di riserva e speciali” della missione “Fondi da ripartire” dello stato di previsione del Ministero dell’economia e delle finanze, parzialmente utilizzando l’accantonamento relativo al Ministero degli Affari esteri (comma 1). L’Agenzia delle entrate, ai sensi delle disposizioni recate dalla legge di contabilità e finanza pubblica[3], è incaricata di provvedere al monitoraggio degli oneri di cui al comma 1. A fronte di scostamenti rispetto alle previsioni del comma 1, il Ministro dell’economia e delle finanze, con proprio decreto, provvede alla copertura finanziaria del maggior onere risultante dal monitoraggio tramite riduzione delle dotazioni finanziarie di parte corrente iscritte, nell’ambito delle risorse rimodulabili[4], nel programma “Regolazione giurisdizione e coordinamento del sistema della fiscalità” della missione “Politiche economico-finanziarie e di bilancio” dello stato di previsione del Ministero dell’economia e delle finanze; il Ministro è altresì tenuto a riferire senza ritardo alle Camere, con apposita relazione, sulle cause degli scostamenti e sulle misure conseguentemente adottate (comma 2).

La relazione tecnica che correda il disegno di legge di ratifica riconduce gli oneri alla diminuzione di gettito precisando che l’entità di tale diminuzione è stata valutata sulla base dei dati e delle informazioni disponibili per l’anno 2007 ricavati dalle dichiarazioni annuali dei sostituti d’imposta mod. 770/2008.

La perdita di gettito, valutata in 1,51 milioni di euro annui, deriva dalle seguenti disposizioni della Convenzione:

·         -1,15 mln di euro – modifica tassazione dividendi (art. 10)

·         -360.000 euro – modifica tassazione canoni (art. 12)

Il disegno di legge è corredato da un’analisi tecnico-normativa (ATN) e da un’analisi di impatto della regolamentazione (AIR).

L’ATN rileva innanzitutto che scopo della Convenzione in esame è di sostituire la Convenzione tra Italia e Canada del 1977, in ragione della necessità di adeguare i rapporti tra i due paesi alle riforme fiscali in essi introdotte successivamente a tale data.  La nuova Convenzione entrerà in vigore al momento dello scambio degli strumenti di ratifica ma produrrà i suoi effetti dal 1° gennaio dell’anno in cui entrerà in vigore, secondo quanto stabilito dall’articolo 28 della Convenzione stessa. Le disposizioni della Convenzione dunque avranno efficacia retroattiva, salvo due eccezioni previste dal paragrafo 3 e dal paragrafo 5 (v. commento all’art. 28 della Convenzione).

Nell’ATN si legge, inoltre, che, al pari degli altri accordi di specie stipulati dall’Italia, la Convenzione con il Canada è basata sul modello OCSE e non include alcuna clausola cosiddetta “della nazione più favorita”: pertanto, non possono essere estesi ai soggetti residenti in Canada, cui sarà applicabile la nuova Convenzione, eventuali disposizioni più favorevoli contenute in accordi differenti da quello in esame conclusi dall’Italia con Stati membri dell’Unione europea o in altri accordi conclusi dall’Italia con altri Stati; la Convenzione in esame non si discosta pertanto, se non in alcuni aspetti derivanti dalla particolarità dei sistemi fiscali di Italia e Canada, dall’attuale modello OCSE, sul quale sono basati tutti i nuovi accordi stipulati dall’Italia, le cui disposizioni non contrastano con le norme comunitarie.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

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