OCCHIUTO e GALLETTI. - - Per sapere - premesso che:



spettano al Ministro dell'economia e delle finanze, ai sensi dell'articolo 24, primo comma, lettera d), decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300, le funzioni di «vigilanza e controllo previste dalla legge sulle agenzie fiscali»;



tra gli operatori bancari e finanziari si sta sviluppando un clima di incertezza circa i termini di deducibilità delle perdite su crediti derivanti da cessioni pro soluto, per le ragioni qui di seguito esposte;


ai fini fiscali, in base ad una prima ipotesi ricostruttiva, peraltro seguita dall'amministrazione finanziaria, le perdite derivanti dalla cessione di crediti assumono rilievo ai sensi della disciplina recata dall'articolo 101, quinto comma, decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, secondo la quale «le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi»;



esiste, tuttavia, una diversa ipotesi ricostruttiva, proposta da una parte della dottrina, che riconduce la fattispecie de qua alla categoria delle minusvalenze e che, quindi, ritiene applicabile la norma recata dall'articolo 101, primo comma, decreto del Presidente della Repubblica n. 917, citato;


sulla base del predetto inquadramento giuridico, l'Amministrazione finanziaria:


a) ammette la deducibilità ai fini fiscali delle perdite su crediti, se «comprovate sulla base di un'effettiva documentazione del mancato realizzo e del carattere definitivo della perdita» (R.M. 6 agosto 1976, n. 9/124);



b) distingue le perdite di crediti derivanti da cessioni pro solvendo da quelle conseguenti a cessioni pro soluto, escludendo, per le prime, i requisiti della certezza e della definitività richiesti dalla disposizione citata ai fini della deducibilità (R.M. 13 maggio 1982, n. 9/634) ed, implicitamente, riconoscendo la sussistenza dei predetti requisiti in capo alle seconde (arrivando anche ad ammettere la deducibilità delle perdite derivanti da rinuncia ai crediti, cfr. R.M, 9 aprile 1980, n. 9/557);



c) afferma, in ogni caso che, qualora la cessione abbia ad oggetto crediti di modesto importo, ai fini della deducibilità delle perdite eventualmente realizzate, «possa prescindersi dalla ricerca di rigorose prove formali, nella considerazione che la lieve entità dei crediti può consigliare le aziende a non intraprendere azioni di recupero che comporterebbero il sostenimento di ulteriori oneri» (R.M. 6 agosto 1976, n. 9/124 che conferma R.M. 17 settembre 1970, n. 189);


date le citate indicazioni di prassi, sembra potersi sostenere che l'orientamento ufficiale dell'Amministrazione finanziaria richiede, ai fini delle deducibilità delle perdite su crediti, un diverso grado di prova della certezza e definitività della perdita, la quale è (i) in re ipsa nell'atto stesso di cessione del credito, se la cessione avviene con clausola pro soluto; (ii) rigorosa, nell'ipotesi di cessioni di crediti pro solvendo; (iii) comunque attenuata, nel caso di crediti di modesto ammontare;



ciò nonostante, esiste una casistica giurisprudenziale secondo la quale anche nel caso di cessione di crediti pro soluto, ai fini della deduzione della perdita, la dimostrazione della certezza e definitività della stessa conseguirebbe soltanto dalla prova rigorosa della concreta ed effettiva diminuzione del valore dei singoli crediti ceduti, in termini di prospettive di adempimento da parte del debitore ceduto, non potendo considerarsi i predetti requisiti comprovati dall'atto dispositivo in sé (cfr. Cass. Civ., Sez. trib., 30 marzo 2001, n. 14568; Id., 6 aprile 2000, n. 13181; Id., 11 dicembre 2000, n. 15563; Id., 23 maggio 2002, n. 7555; Id. 10 marzo 2006, n. 5357);


dato il predetto orientamento ufficiale dell'Amministrazione finanziaria e da una lettura attenta delle sentenze appena citate, sembra corretto dedurre che la richiamata casistica giurisprudenziale accoglie un'interpretazione, se così si può dire, «draconiana» dell'articolo 101, quinto comma, decreto del Presidente della Repubblica n. 917, citato, (rectius: del suo antecedente costituito dall'articolo 66, terzo comma, decreto del Presidente della Repubblica n. 917, citato) a causa della natura essenzialmente elusiva dei casi dedotti in giudizio;


in altre parole, relativamente a casi «anomali» di cessioni di crediti pro soluto (cioè caratterizzati da circostanze non normali in una logica economica genuina), sembra, che l'Amministrazione finanziaria abbia seguito una linea ermetico-applicativa «severa» della norma fiscale in questione. E ciò, non tanto perché fosse quella l'interpretazione considerata ordinaria, della norma stessa, quanto perché, a fronte di una casistica di natura abusiva, pareva necessario/opportuno contrapporre un'interpretazione antiabusiva della medesima norma, non essendo, tra l'altro, presente, al tempo di quei fatti, una norma antielusiva ad hoc;



a questo riguardo, và ricordato che, in una logica «normale» e prescindendo dalla norma fiscale che si ritiene applicabile (i.e. articolo 101, quinto comma, ovvero, articolo 101, primo comma, decreto del Presidente della Repubblica n. 917, citato) le perdite da realizzo, conseguenti a cessioni pro soluto, rilevano ipso facto ed ipso iure, posto il principio di derivazione (parziale) dell'imponibile fiscale dall'utile civilistico. Resta comunque salva la possibilità di negare la deduzione fiscale, se la perdita da negoziazione è figlia di un'operazione manifestamente antieconomica o, comunque, elusiva/abusiva;



diversamente, cioè se così non fosse, si avrebbe il caso di un'amministrazione finanziaria che fissa un determinato orientamento interpretativo, talvolta disatteso, del tutto liberamente e casualmente, dai sottordinati Uffici operativi. Il che sarebbe quantomeno curioso;



in ogni caso, sembra corretto ritenere che, nel caso delle cessioni di crediti di modesto importo, debba necessariamente operare quell'attenuazione del rigore con il quale valutare gli elementi posti a dimostrazione della certezza e definitività delle perdite riconosciuta dalla stessa Amministrazione finanziaria, salvo anche per queste ipotesi l'accertamento del carattere elusivo della cessione a norma dell'articolo 37-bis, decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, citato;


in maggiore dettaglio, nel caso dell'erogazione industriale di finanziamenti di importo modesto, sembra del tutto normale che, dopo aver inutilmente sollecitato il pagamento, i crediti possano essere ceduti pro soluto, anche «in blocco», senza, che il cedente debba avere necessariamente esperito, per ogni singola posizione creditoria ceduta, tentativi di recupero giudiziale o extragiudiziale del tutto antieconomici, ovvero, valutazioni analitiche e complesse sul merito attuale del singolo credito;



infatti, subordinare, in tali casi, la deducibilità delle perdite derivanti dalle predette cessioni alla prova storica ed insuperabile dell'obiettiva impossibilità di recuperare un importo - attualizzato - non superiore al prezzo di cessione, equivale, di fatto, ad escluderne definitivamente la deducibilità;



pare, infatti, evidente che in talune attività finanziarie «di massa» è inevitabile che si verifichi un certo numero di adempimenti e che la reazione normale/economica dell'imprenditore-finanziatore, fatti i debiti solleciti, sia quella di cedere pro soluto i crediti incagliati, non avendo convenienza economica nel procedere ulteriormente e corrispondendo la cessione pro soluto ad un atto di sana gestione economico-finanziaria della propria attività commerciale;



il quadro appena descritto è meritevole di un sollecito riscontro, al fune di apportare la necessaria certezza in un settore così importante di ogni economia sviluppata ed al fine altresì di evitare ipotesi di disparità di trattamento -:



se quanto sopra esposto rifletta una ricostruzione corretta dell'attuale orientamento teorico e pratico dell'Agenzia delle Entrate, per cui, in buona sostanza, quando vi è una cessione pro soluto fisiologica di un credito, vi è deducibilità dell'eventuale perdita, per il solo fatto dell'alienazione del credito stesso, mentre nel caso di perdite derivanti da cessioni non fisiologiche/elusive, resta ferma l'applicabilità della norma antiabuso e, comunque, il diniego della deduzione, e se, comunque, nell'ipotesi negativa, per le cessioni di crediti di piccolo importo, sia corretto ritenere che sia tuttora vigente il criterio per cui vi è un'attenuazione del rigore con il quale valutare gli elementi di «certezza» e «precisione» posti a dimostrazione delle perdite eventualmente realizzate, e in particolare se la deduzione è giustificata dalla antieconomicità dell'azione di recupero, una volta effettuati i normali solleciti di pagamento. (5-00570)